Tassazione del preliminare nei limiti del definitivo

Secondo quanto chiarito dal Notariato, l’imposta di registro applicata al preliminare non potrebbe eccedere quanto dovuto sul definitivo

 Anita MAURO
Al momento della determinazione dell’imposta di registro dovuta sul contratto preliminare, si deve tener conto del trattamento di favore eventualmente applicabile al contratto definitivo, in quanto esso costituisce il limite massimo dell’imposta applicabile al preliminare.
Questo è uno dei chiarimenti forniti dal Notariato nello studio n. 185-2011/T, recentemente reso disponibile sul sito internet del Consiglio Nazionale del Notariato, che affronta alcune delle questioni problematiche sollevate dall’applicazione delle imposte indirette alla caparra confirmatoria.
La redattrice dello studio, dopo aver delineato il trattamento impositivo applicabile alla caparra confirmatoria prevista dal contratto preliminare, si sofferma ad esaminare l’ipotesi in cui la tassazione applicata al preliminare (imposta di registro con l’aliquota del 3% sulla caparra) ecceda l’imposta dovuta sul contratto definitivo.
Tale situazione può configurarsi in numerose ipotesi, tra le quali lo studio annovera, ad esempio, il caso in cui il definitivo:
- vada esente da imposizione, in applicazione delle agevolazioni previste per i trasferimenti di beni del compendio unico;
- sia soggetto ad imposta di registro fissa, in virtù dell’applicazione delle agevolazioni per la piccola proprietà contadina, ovvero delle agevolazioni per i terreni compresi in piani di recupero o, ancora, quelle per i trasferimenti a favore di enti pubblici territoriali;
- possa usufruire della disciplina del “prezzo valore” per la determinazione della base imponibile.
In tutti queste ipotesi (e in altre ancora), si verifica una situazione non facilmente compatibile con il disposto della nota all’art. 10 della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 131/86, secondo cui l’imposta pagata sulla caparra “è imputata all’imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo”.
Questa disposizione, infatti, induce a ritenere che il contratto preliminare e il contratto definitivo configurino un’unica manifestazione di capacità contributiva e costituiscano, quindi, una sola sequenza negoziale, articolata in diversi momenti, ma da assoggettare ad imposizione nel suo complesso.

Si configura un’unica sequenza negoziale

Se ciò è vero, non è possibile ammettere che l’imposta di registro dovuta sul preliminare sia maggiore di quella dovuta sul definitivo.
Di conseguenza, nel caso in cui il contratto definitivo possa godere di aliquote agevolate oppure vada esente da imposizione in virtù dell’applicazione di regimi agevolativi, di tali regimi dovrebbe tenersi conto già al momento del contratto preliminare, in modo da evitare che la tassazione del preliminare (in presenza di caparre o acconti) ecceda quanto dovuto sul definitivo.
In tali situazioni, sebbene sia corretto affermare che le agevolazioni per i trasferimenti di beni non possano applicarsi al contratto preliminare (come affermato dall’Agenzia delle Entrate nella ris. 30 ottobre 2008 n. 407, in relazione alle agevolazioni per il compendio unico), in quanto il preliminare non ha effetti reali, ma solo obbligatori, il Notariato ritiene (come già sostenuto nello studio n. 13-2007/T) che nella tassazione del preliminare si dovrebbe tener conto delle agevolazioni applicabili al contratto definitivo, in modo da applicare l’imposta di registro al contratto preliminare fino a concorrenza di quella dovuta per il definitivo.
Peraltro – aggiunge lo studio – ci si può domandare se il limite massimo possa operare anche nel caso in cui il contratto definitivo sia soggetto ad IVA (e, quindi, sconti l’imposta di registro in misura fissa) e al momento della stipula del preliminare sia stata corrisposta l’imposta di registro proporzionale sulla caparra (0,50%). Infatti, si potrebbe ritenere che il meccanismo dell’imputazione possa operare solo nel caso in cui la sequenza preliminare-definitivo sia soggetta ad imposizione omogenea, ossia rientri nel campo di applicazione dell’imposta di registro. Tuttavia – rileva ancora lo studio – anche in tale situazione dovrebbe ritenersi possibile richiedere il rimborso dell’imposta proporzionale di registro versata sulla caparra in sede di preliminare, in ossequio al principio di alternatività tra IVA e imposta di registro.